Tồn tại trong hạch toán trích trước chi phí sửa chữa tài sản cố định

Đoạn c, Mục 3, Điều 62, TT 200 hướng dẫn việc ghi nhận trích trước chi phí sửa chữa TSCĐ theo yêu cầu kỹ thuật phải được tiến hành sửa chữa định kỳ (máy bay, tàu thủy,..) như sau:

Nợ các TK 627, 641, 642/ Có TK 352 - Dự phòng phải trả

Việc trích lập dự phòng này vi phạm nguyên tắc ghi nhận dự phòng theo chuẩn mực kế toán quốc tế IAS 37- Các khoản dự phòng, tài sản và nợ tiềm tàng.

Theo nguyên tắc ghi nhận các khoản dự phòng của  IAS 37 thì một khoản dự phòng chỉ được ghi nhận khi thoả mãn các điều kiện sau:

1) Đơn vị có nghĩa vụ hiện tại (nghĩa vụ pháp lý hoặc nghĩa vụ liên đới) do kết quả từ một sự kiện đã xảy ra.

2) Đơn vị có thể chắc chắn rằng phải sử dụng các nguồn lực gắn liền với những lợi ích kinh tế để thanh toán nghĩa vụ.

3) Giá trị của nghĩa vụ có thể được ước tính một cách đáng tin cậy.

Việc trích trước chi phí sửa chữa TSCĐ định kỳ không phải là sự kiện có tính chất bắt buộc. Vì sự kiện có tính chất bắt buộc phải là:

• Một sự kiện trong quá khứ làm phát sinh một nghĩa vụ hiện tại được gọi là sự kiện có tính chất bắt buộc.
• Sự kiện có tính chất bắt buộc là sự kiện mà đơn vị không có cách nào khác ngoài việc thực hiện nghĩa vụ phát sinh từ sự kiện này. Điều này chỉ xảy ra khi việc thanh toán nghĩa vụ này do pháp luật bắt buộc hoặc khi có nghĩa vụ liên đới của sự kiện dẫn đến có ước tính đáng tin cậy để bên thứ 3 chắc chắn là doanh nghiệp sẽ thanh toán khoản nợ đó. (Ví dụ, khi trích trước vào chi phí sản xuất, kinh doanh số chi sửa chữa TSCĐ phát sinh trong kỳ mà nhà thầu đã thực hiện nhưng chưa nghiệm thu, xuất hóa đơn).

Việc trích lập này chỉ thể hiện ý định của đơn vị sẽ tiến hành sửa chữa tài sản này, không thể hiện việc đơn vị có nghĩa vụ phải làm như vậy vì đơn vị có thể lựa chọn bán tài sản đó bất cứ khi nào.

Theo quan điểm của chúng tôi, để phù hợp với IAS 37 thì việc trích trước chi phí sửa chữa TSCĐ quy định tại Đoạn c, Mục 3, Điều 62 của TT 200 nên được ghi nhận là 1 khoản nợ tiềm tàng vì những lý do sau:

• Nghĩa vụ có khả năng phát sinh từ các sự kiện đã xảy ra và sự tồn tại của nghĩa vụ này sẽ chỉ được xác nhận bởi khả năng xảy ra hoặc không xảy ra của một hoặc nhiều sự kiện không chắc chắn trong tương lai mà đơn vị không kiểm soát được; hoặc
• Nghĩa vụ hiện tại phát sinh từ các sự kiện đã xảy ra nhưng chưa được ghi nhận vì:
  • Không chắc chắn có sự giảm sút về lợi ích kinh tế do việc phải thanh toán nghĩa vụ nợ;
  • Giá trị của nghĩa vụ đó không được xác định một cách đáng tin cậy.

Nguyên tắc ghi nhận nợ tiềm tàng theo IAS 37

• Đơn vị không được ghi nhận nợ tiềm tàng.
• Khoản nợ tiềm tàng phải được trình bày trên báo cáo tài chính, trừ khi khả năng xảy ra sự giảm sút lợi ích kinh tế đối với đơn vị là thấp.
• Các khoản nợ tiềm tàng thường phát sinh ngoài dự tính, vì vậy đơn vị cần thường xuyên đánh giá về khả năng xảy ra sự giảm sút về lợi ích kinh tế: nếu khả năng này là chắc chắn, cần ghi nhận khoản dự phòng liên quan.

Đơn vị có thể ghi nhận và trình bày thông tin về việc trích trước chi phí sửa chữa TSCĐ định kỳ trên BCTC qua bảng 1.

Bảng 1

Việc ghi nhận khoản trích trước chi phí sửa chữa TSCĐ định kỳ như trên sẽ đáp ứng được tốt hơn nhu cầu quản trị nội bộ của DN và phản ánh đúng tình hình tài chính của DN đảm bảo nguyên tắc tối thượng là “trung thực và hợp lý” và tuân thủ các quy định theo tinh thần và nguyên tắc của TT 200 là “bản chất quan trọng hơn hình thức”.

Tồn tại trong việc xác định tỷ giá giao dịch thực tế và hạch toán chênh lệch tỷ giá hối đoái từ việc vay ngoại tệ liên quan đến tài sản dài hạn phải được vốn hóa

* Nguyên tắc xác định tỷ giá hối đoái

Đoạn 3a, Mục 1, Điều 69, TT 200 hướng dẫn nguyên tắc xác định tỷ giá giao dịch thực tế trong trường hợp hợp đồng không quy định tỷ giá thanh toán thì doanh nghiệp ghi sổ kế toán đối với các giao dịch mua sắm tài sản hoặc các khoản chi phí được thanh toán ngay bằng ngoại tệ (không qua các tài khoản phải trả), tỷ giá giao dịch thực tế là tỷ giá mua của ngân hàng thương mại (NHTM) nơi doanh nghiệp thực hiện thanh toán. Quy định xác định tỷ giá mua của NHTM theo TT200 cho những giao dịch này là chưa chính xác, bởi theo chúng tôi giao dịch mua sắm tài sản hoặc các khoản chi phí được thanh toán ngay bằng ngoại tệ thì người mua phải mua ngoại tệ của NHTM nơi doanh nghiệp thực hiện thanh toán để trả cho người bán. Vì vậy, tỷ giá giao dịch thực tế phải là tỷ giá bán của NHTM thì mới phản ánh đúng bản chất của giao dịch.

* Hạch toán chênh lệch tỷ giá hối đoái từ việc vay ngoại tệ liên quan đến tài sản dài hạn phải được vốn hóa

Đoạn 2b, Mục 2, Điều 69 có quy định tất cả các khoản chênh lệch tỷ giá đều được phản ánh ngay vào doanh thu hoạt động tài chính (nếu lãi) hoặc chi phí tài chính (nếu lỗ) tại thời điểm phát sinh cho tất cả các loại doanh nghiệp (kể cả giai đoạn trước hoạt động), ngoại trừ khoản chênh lệch tỷ giá trong giai đoạn trước hoạt động của các doanh nghiệp do Nhà nước nắm giữ 100% vốn điều lệ có thực hiện dự án, công trình trọng điểm quốc gia gắn với nhiệm vụ ổn định kinh tế vĩ mô, an ninh, quốc phòng được tập hợp, phản ánh trên TK 413 và được phân bổ dần vào doanh thu hoạt động tài chính hoặc chi phí tài chính khi doanh nghiệp đi vào hoạt động.

Ghi nhận chênh lệch tỷ giá hối đoái được trình bày trong TT 200 quy định tất cả  các khoản chênh lệch tỷ giá hối đoái, kể cả việc chênh lệch tỷ giá phát sinh trực tiếp cho tài sản dài hạn vẫn phải ghi vào lãi lỗ trong kỳ, không được vốn hóa. Quy định này của TT 200 đã làm méo mó kết quả tài chính của doanh nghiệp và mâu thuẫn với IAS 23 – Chi phí lãi vay. Theo IAS 23 chi phí vay bao gồm cả chênh lệch tỷ giá phát sinh từ việc vay ngoại tệ mà chúng được xem là một khoản điều chỉnh cho chi phí lãi tiền vay. Chi phí vay mà chúng có thể liên quan trực tiếp với việc mua sắm, xây dựng hoặc sản xuất một phần của tài sản dài hạn là chi phí của tài sản đó và do vậy nó phải được vốn hóa (tức ghi nhận vào giá trị tài sản). Các chi phí vay tiền khác được ghi nhận là một khoản chi phí. Để xem xét bất cập của việc ghi nhận chênh lệch tỷ giá hối đoái theo TT 200, ví dụ sau được sử dụng để minh họa.

Ngày 01/01/2015, công ty A đang hoạt động bình thường tiến hành vay dài hạn để xây dựng một nhà máy mới X. Giả sử chênh lệch tỷ giá cho việc xây dựng nhà máy X của năm 2015 là lỗ 5 tỷ VNĐ và năm 2015 công ty A lãi 3 tỷ (chưa bao gồm khoản chi phí về chênh lệch tỷ giá 5 tỷ VNĐ). Chênh lệch tỷ giá trong tình huống này sẽ được ghi sổ theo quy định của TT 200 và IAS 23 như sau:

Bút toán ghi sổ theo TT 200

Nợ TK 635: 5 tỷ/Có TK 341: 5 tỷ

Bút toán ghi sổ theo IAS 23

Nợ TK XDCB: 5 tỷ/Có TK Vay dài hạn: 5 tỷ

Theo TT 200 công ty A phải ghi nhận và báo cáo khoản chi phí tài chính 5 tỷ VNĐ, làm cho lãi hoạt động kinh doanh trở nên số âm 2 tỷ thay vì lãi 3 tỷ. Các nhà đầu tư phải đọc báo cáo tài chính phản ánh không trung thực kết quả và tình hình tài chính của công ty A. Trong khi nếu phản ánh đúng bản chất như IAS 23, lãi kinh doanh thông thường là 3 tỷ VNĐ, còn 5 tỷ VNĐ được vốn hóa chứ không phải đưa vào lỗ của hoạt động kinh doanh của A.

Theo quan điểm của chúng tôi, Đoạn 2b, Mục 2, Điều 69 của TT 200 nên được sửa đổi theo quy định của IAS 23 để phản ánh đúng với bản chất của giao dịch cũng như đảm bảo tính thống nhất với IAS 23 chi phí vay đặc biệt là trong tiến trình hội tụ kế toán quốc tế hiện nay.

Không chỉ có những bất cập nêu trên, TT 200 còn có nhiều điểm chưa rõ ràng hoặc chưa đầy đủ. Chúng tôi sẽ đề cập những bất cập này trong các bài báo tiếp theo./.

Tài liệu tham khảo

1. Các chuẩn mực kế toán quốc tế: IAS 21-ảnh hưởng của việc thay đổi tỷ giá hối đoái; IAS 23 – Chi phí lãi vay; IAS 37 – Các khoản dự phòng, tài sản và nợ tiềm tàng

2. Ernst & Young Việt Nam, Tài liệu Hội thảo về chuẩn mực kế toán quốc tế cho Bộ Tài chính, năm 2013.

3. Thông tư số 200/2014/TT-BTC của Bộ trưởng Bộ Tài chính ban hành ngày 22/12/2014 -Hướng dẫn chế độ kế toán doanh nghiệp. 

4. Trang tin điện tử:iasplus.com;iasb.com; kiemtoan.com.

Nguồn tin: TS.Vũ Thị Kim Anh